Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Резервы по МСФО и рсбу: в чем разница?». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Международные методологи посвятили резервам универсальный стандарт — МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» . Стандарт определяет резервы как обязательства с неопределенным сроком исполнения или обязательства неопределенной величины. В некоторых странах термин «резерв» используется и в контексте таких статей, как амортизация, обесценение активов и сомнительные долги. Данные статьи представляют собой корректировки балансовой стоимости активов и в МСФО (IAS) 37 не рассматриваются. Сразу скажем, что в Стандарте используется термин «резерв», и это вполне отвечает понятию «оценочное обязательство», которое используется в ответственном ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» . Поэтому будем употреблять оба термина, а разные названия, возможно, объясняются нюансами перевода МСФО.
Приведем разъяснения финансового ведомства, касающиеся формирования и использования резервов предстоящих расходов.
Оплата отпуска, предоставленного работнику авансом. В Письме от 16.08.2019 № 02-06-10/62943 чиновники рассмотрели вопрос об отражении в бухучете учреждения расходов на оплату работнику отпуска, предоставленного авансом, и указали следующее.
Резервы на оплату отпусков отражаются на счете 401 60 «Резервы предстоящих расходов» в целях формирования полной и достоверной информации об отложенных обязательствах государственного учреждения по методу начисления, предусматривающему признание расходов в том периоде, к которому они относятся, независимо от того, когда выплачены денежные средства, а также для равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения.
Согласно ТК РФ работодатель вправе предоставить отпуск до отработки сотрудником соответствующего периода, за который предоставляется отпуск. На такие выплаты на счетах резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, включая платежи на выплаты по оплате труда, начисления не производятся.
Пример расчета по методике 3
Пускай на начало года данные по категориям сотрудников таковы:
- по управленческому персоналу: остаток отпускных дней — 300 календарных дней, среднедневной заработок — 2000,00 руб.;
- по хозяйственному персоналу: остаток дней — 200 календарных дней, среднедневной заработок — 1200,00 руб.
Резервная сумма = 2000 руб. × 300 дн. + 1200 руб. × 200 дн. = 840 000.
Суммарная ставка 30,2 %, следовательно, сумма на оплату страховых взносов = 840 000 × 0,302 = 253 680.
Итого следует зарезервировать 840 000 + 253 680 = 1 093 680.
Вот пример, как формируется таблица резерва отпусков бюджетного учреждения:
| № п/п | ФИО сотрудника | Дата заключения трудового договора | Заработано на 01.12.2021 | Использовано | Резерв | Количество дней отпуска без сохранения зарплаты |
|---|---|---|---|---|---|---|
| 1 | Иванов Иван Иванович | 01.12.2017 | 224 | 120 | 104 | |
| 2 | Петров Петр Петрович | 30.11.2020 | 56 | 30 | 16 | 3 |
| 3 | Викторова Виктория Викторовна | 05.12.2017 | 112 | 50 | 62 |
Что нужно относить к запасам?
Запасами являются активы, потребляемые или продаваемые в рамках обыкновенного операционного цикла компании, или используемые на протяжении срока не больше одного года. Согласно сопоставлению со списком запасов, из ПБУ 5/01 новый список существенно расширится.
Какие объекты включены в перечень запасов в новом стандарте, а какие нет показано в таблице:
| Признаются запасами | Не признаются запасами |
|
|
Как оценивать запасы при признании?
Так же, как и в настоящее время, запасы станут оцениваться согласно фактической себестоимости. При этом новый стандарт определяет различные принципы учета для объектов незавершенного производства, готовой продукции и для других запасов.
Запасы (за исключением незавершенного производства и готовой продукции)
В фактическую себестоимость включаются фактические затраты на приобретение (формирование) запасов, доведение их до надлежащего состояния и перемещение в место пользования, реализации либо потребления. Перечислим данные расходы:
- суммы, оплаченные (подлежащие оплате) поставщику. В нихнеобходимо учитывать все бонусы, уступки, вычеты, премии и льготы. Возмещаемые налоги и сборы принимать во внимание не нужно. Предоплату учесть в качестве расходов нельзя, до тех пор, пока поставщик (подрядчик) не предоставит запасы, не выполнит работы, не окажет услуги;
- затраты на заготовку и доставку;
- затраты на доведение запасов до надлежащего состояния (затраты на доработку, сортировку, фасовку и улучшение технических характеристик);
- стоимость демонтажа, утилизации запасов и мер по возобновлению окружающей среды;
- проценты, включаемые в стоимость инвестиционного актива (связанные с приобретением (созданием) запасов);
- иные требуемые расходы.
В себестоимость запасов не включаются:
- затраты, возникшие из-за чрезвычайных ситуаций;
- управленческие затраты, помимо ситуаций, когда они напрямую связаны с приобретением (формированием) запасов;
- расходы на хранение запасов, если оно не является частью технологии производства или условием закупки;
- иные расходы, которые не включены в состав необходимых.
Как и когда начислять резервы в бухучете?
Резервы на отпуска. Начисляйте ежемесячно в дебет тех же счетов, на которых начисляете зарплату. Когда сотрудник пойдет отдыхать, отпускные и взносы с этих сумм вы спишете за счет резерва.
Д 20 (08, 23, 26, 44) — К 96-резерв на оплату отпусков
Начислен резерв на оплату отпусков
Д 96-резерв на оплату отпусков — К 70, 69
Начислены отпускные и страховые взносы за счет резерва
Резерв под снижение стоимости ТМЦ. Начисляйте минимум раз в год — перед составлением годовой отчетности (п. 25 ПБУ 5/01). Проверяете стоимость остатков по дебету счета 10, 41, 43.
Создан (доначислен) резерв под снижение стоимости МПЗ
Восстановлен резерв по ранее обесцененным МПЗ при их выбытии или при росте рыночной стоимости
Создан резерв по сомнительным долгам
Д 63 — К 62 (60, 76, 58-3)
Безнадежный долг списан за счет резерва
Резерв по финвложениям. Проверяйте на обесценение минимум раз в год — перед составлением годовой отчетности (п. 38 ПБУ 19/02).
Создан резерв под обесценение финансовых вложений
Резерв на гарантийный ремонт. Минимум раз в год. 31 декабря текущего года сделайте отчисления в резерв на следующий год. Расходы в течение года списывайте за счет резерва. Если резерва не хватает, то списывайте затраты в дебет счетов учета расходов.
Проводка
Операция
Начислен резерв на гарантийный ремонт
Д 96 — К 10 (60, 69, 70)
Затраты на гарантийный ремонт списаны за счет резерва
Д 20 (44) — К 10 (60, 69, 70)
Отражены затраты на гарантийный ремонт в сумме, превышающей резерв
Резервы по сомнительным долгам в налоговом учете
Итак, если в бухгалтерском учете в учетной политике не надо прописывать о том, что резерв по сомнительным долгам создается, то в учетной политике по налоговому учету обязательно надо указать создаете вы резервы или нет (Письмо УФНС по г. Москве от 20.06.2011 N 16-15/[email protected]).
Какие организации могут создавать резервы по сомнительным долгам в налоговом учете?
Организациям, плательщики налога на прибыль, признающие доходы и расходы методом начисления, предоставлено право создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, установленном ст. 266 НК РФ. Таким образом, при применении УСН, а также иных спецрежимов, резервы по сомнительным долгам не создаются.
Необходимо учесть, что в налоговом учете определение сомнительной задолженности отличается от определения в бухгалтерском учете.
С 1 января 2017 г. были внесены изменения в п. 1 ст. 266 НК РФ. См. Федеральный закон от 30.11.2016 N 401-ФЗ.
Пункт 1 ст. 266 НК РФ гласит, что сомнительным долгом признается любая задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Т.е. это не любая дебиторская задолженность, как это имеет место быть для бухгалтерского учета.
Таким образом, имеющуюся дебиторскую задолженность вы можете признать сомнительным долгом, если она одновременно удовлетворяет следующим критериям.
1. Задолженность возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
2. Задолженность не погашена в сроки, установленные договором.
3. Задолженность не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
При соблюдении всех этих условий задолженность признается сомнительной. При этом не имеет значения, принимались ли меры по ее взысканию или нет.
Например, неважно, направлены ли контрагенту претензии, поданы ли в суд исковые заявления и т.п. Задолженность продолжает считаться сомнительной и в случае возбуждения в отношении нее исполнительного производства (см., например, Письмо Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/148).
По сомнительной задолженности в налоговом учете имеется много разъяснений финансового ведомства, а также имеется судебная практика.
Так, например, по мнению Минфина и некоторых судов задолженность не должна признаваться сомнительной:
1. по предоплате, когда поставщик не отгрузил товар, не оказал услуги в соответствии с договором (Письма Минфина России от 04.09.2015 N 03-03-06/2/51088, от 08.12.2011 N 03-03-06/1/816, от 30.06.2011 N 07-02-06/115, от 17.06.2009 N 03-03-06/1/398). Такая же позиция встречается и в судебной практике.
2. по штрафным санкциям за нарушение условий договора (Письма Минфина России от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562 (п. 4), от 15.06.2012 N 03-03-06/1/308, от 29.09.2011 N 03-03-06/2/150 (п. 2), от 23.09.2010 N 03-03-06/1/612, от 19.03.2010 N 03-03-06/2/52);
3. по взысканным арбитражным судом суммам процентов за пользование чужими денежными средствами (Письмо Минфина России от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315);
4. по договорам займа (Письма Минфина России от 04.02.2011 N 03-03-06/1/70, от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318).
5. по приобретенным правам требования (Письма Минфина России от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562 (п. 4), от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318). Аналогичной позиции придерживаются и суды;
6. в виде невыплаченных сумм за уступленное право требования по расчетам за отгруженные товары (Определение Конституционного Суда РФ от 19.11.2015 N 2554-О). Арбитражные суды приходят к такому же выводу.
Важно! Если задолженность образовалась по причинам, не связанной с реализацией (по договору займа, уступки права требования, договору о предоставлении обеспечения и т.д.), она не может считаться сомнительной и, следовательно, участвовать в формировании резерва.
Взаимозависимость покупателя с продавцом не может стать поводом для отказа в создании резерва. Но при совокупности обстоятельств, свидетельствующих о проявлении недобросовестности компании, суд может поддержать решение налоговой инспекции о необоснованном завышении расходов на сумму созданного резерва. (Определение ВС РФ от 29.04.2016 г. №304-КГ16-3795, Постановление АС Западно-Сибирского округа от 15.02.2016 г. №А03-1025/2015).
Здесь изменятся сроки уплаты налога. С нового года вносить платежи нужно будет до 28 числа текущего месяца. Но поменяются временные рамки для расчёта. Если сейчас это календарный месяц, то с нового года это будет период с 23 числа прошлого месяца по 22 число текущего.
Также изменится порядок декабрьских и январских выплат. Так:
- Для зарплаты, которая выплачивается в начале декабря, к расчёту будут приниматься выплаты, произведённые с 23 ноября до 22 декабря.
- Для предновогодних выплат – с 23 по 31 декабря.
- Для зарплаты в январе – с 01 по 23 января.
- Далее в обычном новом порядке.
Также поменяются сроки сдачи отчётности по подоходному налогу. Так:
- Сдавать отчётность 6-НДФЛ за квартал нужно будет не позднее 25 числа месяца, который следует за отчётным.
- Годовую форму нужно будет теперь сдавать до 25 февраля следующего года.
В своем письме Минфин России напоминает, что в соответствии с пунктом 302.1 Инструкции по применению Единого плана счетов (утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н
) обязательства, неопределенные по величине и (или) времени исполнения, включая обязательства в счет предстоящей оплаты отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника (служащего) учреждения на указанные выплаты, подлежат отражению на счете
40160
«Резервы предстоящих расходов». Далее в Письме № 02-06-10/34914 содержится несколько уточнений:
1)
резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан;
2)
по истечении каждого месяца работы сотрудника учреждения у работодателя (учреждения) возникает перед ним обязанность по предоставлению выплат за соответствующие дни отпуска. Начисление данных обязательств подлежит отражению на счете 40160;
3)
работодатель вправе предоставить отпуск до отработки работником соответствующего периода, за который предоставляется отпуск. На такие выплаты на счетах резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, включая платежи на выплаты по оплате труда, начисления не производятся;
4)
обязательства по начислению отпускных в текущем отчетном периоде, если работник фактически не отработал период, за который начислены отпускные, отражаются по кредиту счета 30200 «Расчеты по принятым обязательствам» в корреспонденции с соответствующими аналитическими счетами счета 40150 «Расходы будущих периодов». Рассмотрим каждое из этих уточнений более подробно с практической точки зрения.
1. Резерв покрывает только затраты, ради которых он создан
В настоящее время в большинстве бюджетных и автономных учреждений осуществляется несколько видов деятельности, поэтому заработная плата может начисляться по каждому из них. В бухгалтерском учете начисление заработной платы конкретному работнику, в том числе и отпускных, может производиться одновременно по двум или более кодам финансового обеспечения (КФО): — 1 – бюджетная деятельность, — 2 – приносящая доход деятельность, — 4 – субсидия на выполнение госзадания, — 5 – целевые средства. Если начисление заработной платы сотрудникам в прошлом году осуществлялось за счет нескольких источников, то по каждому из них уже в текущем году на счете 40160 должен быть создан соответствующий резерв. Однако ввиду сложной экономической ситуации, снижения спроса и падения доходов у учреждений могут заметно сократиться поступления, в частности по КФО 2 и 5. Иными словами, объем таких поступлений может быть значительно меньше суммы сформированного по соответствующему КФО резерва. Следовательно, созданные на счете 40160 по КФО 2 и 5 резервы на оплату отпусков могут оказаться невостребованными. Напомним, что, согласно статье 139 Трудового кодекса РФ, для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат. Таким образом, начисление отпускных работнику производится с учетом всех выплат и оснований независимо от их источника, которые были произведены в расчетном периоде, то есть в течение последних 12 месяцев. В том случае, если, допустим, в 2021 году работнику производилась выплата заработной платы за счет КФО 2 (приносящая доход деятельность), а в 2017 году у учреждения поступления по КФО 2 значительно сократились или вовсе отсутствуют, то учреждение все равно будет обязано начислить и выплатить отпускные с учетом начислений по КФО 2, произведенные в прошлом году. При этом источником таких выплат в 2017 году станет, очевидно, КФО 4. Следовательно, в ряде случаев использование резерва, созданного на счете 40160 на выплату отпускных, только с учетом одного источника, например КФО 4, будет нецелесообразным. Однако, поскольку Минфин России не уточняет, о каких именно целях при создании резерва на выплату отпускных идет речь, то очевидно, что учреждение в рамках своей учетной политики может самостоятельно сформулировать цели создания соответствующего резерва по каждому коду финансового обеспечения (КФО). При этом, по мнению авторов, целесообразно при расчете и формировании резерва по основному источнику финансового обеспечения – как правило, у большинства учреждений это КФО 4 – учитывать объем выплат отпускных работникам, произведенных за счет всех источников финансирования. А в течение года при необходимости следует производить корректировку резерва, сформированного на счете 40160 по КФО 4.
2. Обязанность и обязательства учреждения по предоставлению отпуска
Произведя несложный расчет (28 календарных дней / 12 мес.), можно установить, что, отработав каждый полный месяц, работник «зарабатывает» 2,33 дня отпуска. Однако очевидно, что такое право он приобретает по истечении календарного месяца. При этом у работодателя возникает обязанность предоставить 2,33 дня отпуска работку с наступлением следующего календарного месяца. Заметим, что момент «отработки» календарного месяца у каждого работника свой, поскольку работники трудоустраиваются к работодателю не в один определенный день, а течение всего месяца: кто-то в начале месяца, кто-то в середине, а кто-то – в последних числах и т.д. Поэтому и у работодателя обязанность по предоставлению отпуска работникам наступает не одномоментно для всех, а для каждого работника – в день его трудоустройства. Очевидно, что производить начисление соответствующих обязательств по каждому работнику очень трудоемко, да и практически невозможно. Следовательно, работодателю целесообразно в рамках своей учетной политики в целях бухгалтерского учета определить «единый» день для начисления рассматриваемых обязательств перед работниками. Таким «единым» днем может быть, например, каждый последний день календарного месяца. Так как процесс расчета резерва отпусков достаточно трудоемкий и требует больших временных затрат при ручном расчете, целесообразнее использовать программные средства для создания резервов отпусков. Расчет значительно упростится и ежемесячное персонифицированное создание резервов будет осуществляться в автоматическом режиме при соблюдении некоторых условий:
— во-первых
, расчетный отдел бухгалтерии и отдел кадров работают в единой информационной системе. Информацию об остатках отпусков в систему вносит и следит за этим отдел кадров, а сотрудники расчетного отдела используют ее для расчета резерва;
— во-вторых
, если же отдел кадров работает в иной системе, не связанной с расчетом заработной платы, или без использования программного обеспечения, то необходимо обязать кадровиков передавать в письменном виде или в каком-то ином формате (например, для загрузки или сверки данных с текущей программой по расчету заработной платы) ежемесячно данные об остатках отпусков по каждому сотруднику;
— в-третьих
, необходимо обязать работников отдела кадров передавать в расчетный отдел бухгалтерии информацию о количестве «отгулянных авансом» отпусков за счет будущих периодов. Рассмотрим далее, как можно посчитать резерв отпусков с использованием программных средств.
При расчете резервов рекомендуем использовать более точный вариант расчета – ежемесячную оценку индивидуальных обязательств учреждения перед работниками. В этом случае расчет резерва необходимо делать в текущем месяце по окончании начисления заработной платы. По каждому сотруднику (гр. 1) рассчитывается средний заработок на конец текущего месяца (гр. 4), а затем он умножается на количество положенных работнику дней отпуска на конец месяца (гр. 3). Тогда сумма «общего» резерва получается такой, какой была бы сумма компенсации отпуска при увольнении сотрудницы в последний день этого месяца. Затем, чтобы получить резерв текущего месяца, от «общего» резерва отнимается уже ранее накопленный по каждому работнику резерв (рис. 1).
Правильное отражение резервов в налоговом и бухгалтерском учёте
Сами по себе резервы по сомнительной дебиторской задолженности необходимы для достоверности бухгалтерской отчётности. По этой причине его создание является обязательным для всех предприятий, включая и малые, которые ведут бухгалтерский учёт по упрощённой системе налогообложения. Как уже упоминалось, правила расчёта резервов в налоговом учёте не прописаны на законодательном уровне, поэтому определяются на предприятии и прописываются в бухгалтерской учётной политике.
Прежде всего следует определить сомнительную дебиторскую задолженность и рассчитать её общую сумму. После этого определяют объём, который нужно включить в резерв. В зависимости от ситуации это может быть сумма всей задолженности, если у контрагента явны признаки банкротства, или же – её часть, если есть вероятность хотя бы частичной оплаты. Создание резервов в налоговом учёте невозможно без соответствующего приказа руководителя.
В нём он указывает название компании-должника, а также сумму, которую нужно признать как необеспеченную гарантиями и сомнительной. Там же должен быть приказ о создании соответствующего резерва и назначении лица, ответственного за проведение соответствующих операций. Согласно статье 15 ФЗ №402, время отчислений в резерв определяется сроком создания бухгалтерской отчётности, а сами они являются изменением оценочного значения, которые должны быть отражены в бухгалтерском учёте компании (а точнее – в его расходах за отчётный период, когда произошли изменения).
Сумма резерва может быть увеличена или уменьшена в зависимости от ситуации, а в бухгалтерском учёте соответственно отражают расходы или доходы. Отчисления в резервный фонд учитывают в составе прочих расходов, а любые операции по его формированию и использованию отражают по счёту 63 «Резервы по сомнительным долгам». Какие действия нужно предпринимать в процессе, при использовании резерва?
- В бухгалтерском учёте на дату формирования нужно сделать соответствующую проводку о начислении;
- Если сумма сомнительной дебиторской задолженности меньше остатка резерва, его уменьшают;
- Если задолженность признана безнадёжной (то есть такой, которая не будет уплачена), её сумму списывают за счёт резерва.
В бухгалтерской отчётности не нужно отражать сумму начисленных налоговых резервов. К примеру, если партнёр должен Вашему предприятию 500 тысяч рублей и Вы признали эту дебиторскую задолженность сомнительной, включив в резерв 300 тысяч рублей, его задолженность в балансе должна составлять 200 тысяч рублей. На эту же сумму нужно уменьшить нераспределённую прибыль предприятия, поскольку резерв входит в «Прочие расходы». Для того чтобы ничего не упустить, действуйте по следующей схеме:
- Определение платёжеспособности дебитора;
- Фиксация в учётной политике критериев неплатёжеспособности дебиторов;
- Формирование налогового резерва;
- Его отражение на счетах бухгалтерского учёта компании;
- Списание безнадёжных задолженностей.
Формирование резервов с учетом встречной кредиторской задолженности
В то же время из некоторых норм НК РФ можно сделать вывод, что под такой задолженностью для целей налогообложения понимаются обязательства налогоплательщика, которые не были им исполнены (погашены) в установленный срок (например, п. 18 ст. 250, пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ).
В пользу этой точки зрения говорит и тот факт, что к сомнительной дебиторской задолженности относятся именно просроченные долги перед налогоплательщиком (п. 1 ст. 266 НК РФ). С одной стороны, логично было бы уменьшать этот сомнительный долг на просроченный долг перед контрагентом.
С другой стороны, до официальных разъяснений или уточнения норм безопаснее включать в кредиторскую задолженность все обязательства, включая те, срок исполнения по которым еще не наступил. Именно такой подход реализован в «1С:Бухгалтерии 8», начиная с версии 3.0.46.19. Для целей автоматического формирования резерва встречной кредиторской задолженностью, уменьшающей сомнительную дебиторскую задолженность в отношении контрагента, считается любая непогашенная задолженность перед данным контрагентом, в том числе, отраженная на счетах:
- 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
- 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»;
- 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам;
- 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Резерв на ремонт основных средств
Порядок создания этого резерва в бухгалтерском учете установлен в п. 69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. Для правильного создания резерва необходимо использовать дефектные ведомости (обосновывающие необходимость ремонтных работ); данные о первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае переоценки) объектов основных средств; сметы на ремонт; нормативы и данные о сроках ремонта; итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.
При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) ежемесячно включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта, деленной на 12 месяцев. Учет резерва ведется на счете 96.
По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты, связанные с их проведением, независимо от способа их выполнения (хозяйственного или с привлечением подрядчика) списываются в дебет счета учета резервов предстоящих расходов (соответствующего субсчета) в корреспонденции с кредитом счета, на котором предварительно учитываются указанные затраты, либо счетами учета расчетов.
При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы в конце отчетного года сторнируются и отражаются в бухгалтерском учете методом красного сторно по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета резервов предстоящих расходов.
Инвентаризация оценочных обязательств (резервов)
Пример
ООО Конфетпром ведет учет оценочных обязательств и резервов по оплате предстоящих отпусков нормативным методом (10% от фонда оплаты труда с учетом страховых взносов и взносов НСиПЗ и предельной величиной 1000000 руб. в год) и производит начисление отпуска за счет оценочного обязательства и резерва в бухгалтерском и налоговом учете. Необходимо в декабре 2021 г. произвести инвентаризацию оценочных обязательств и резервов по сотруднику Волкову М.С. Сотрудник работает в организации с 01 января 2021 г. с оплатой по окладу 65000 руб.
По сотруднику на декабрь 2021 г. накопленные по бухучету суммы резервов 42078,95, страховых взносов с резерва — 12623,68, взносов НСиПЗ с резерва — 84,16, накопленные в налоговом учете суммы резервов 37020,93, страховых взносов с резерва — 11106,28, взносов НСиПЗ с резерва — 74,04
Разница в 5058,02 возникла в мае, когда отпускные в сумме 31058,02 превысили накопленные к моменту отпуска резервы 26000,00 (10,00% * 65000,00 * 4/100).
Правильное отражение резервов в налоговом и бухгалтерском учёте
Сами по себе резервы по сомнительной дебиторской задолженности необходимы для достоверности бухгалтерской отчётности. По этой причине его создание является обязательным для всех предприятий, включая и малые, которые ведут бухгалтерский учёт по упрощённой системе налогообложения. Как уже упоминалось, правила расчёта резервов в налоговом учёте не прописаны на законодательном уровне, поэтому определяются на предприятии и прописываются в бухгалтерской учётной политике.
Прежде всего следует определить сомнительную дебиторскую задолженность и рассчитать её общую сумму. После этого определяют объём, который нужно включить в резерв. В зависимости от ситуации это может быть сумма всей задолженности, если у контрагента явны признаки банкротства, или же – её часть, если есть вероятность хотя бы частичной оплаты. Создание резервов в налоговом учёте невозможно без соответствующего приказа руководителя.
В нём он указывает название компании-должника, а также сумму, которую нужно признать как необеспеченную гарантиями и сомнительной. Там же должен быть приказ о создании соответствующего резерва и назначении лица, ответственного за проведение соответствующих операций. Согласно статье 15 ФЗ №402, время отчислений в резерв определяется сроком создания бухгалтерской отчётности, а сами они являются изменением оценочного значения, которые должны быть отражены в бухгалтерском учёте компании (а точнее – в его расходах за отчётный период, когда произошли изменения).
Сумма резерва может быть увеличена или уменьшена в зависимости от ситуации, а в бухгалтерском учёте соответственно отражают расходы или доходы. Отчисления в резервный фонд учитывают в составе прочих расходов, а любые операции по его формированию и использованию отражают по счёту 63 «Резервы по сомнительным долгам». Какие действия нужно предпринимать в процессе, при использовании резерва?
- В бухгалтерском учёте на дату формирования нужно сделать соответствующую проводку о начислении;
- Если сумма сомнительной дебиторской задолженности меньше остатка резерва, его уменьшают;
- Если задолженность признана безнадёжной (то есть такой, которая не будет уплачена), её сумму списывают за счёт резерва.
В бухгалтерской отчётности не нужно отражать сумму начисленных налоговых резервов. К примеру, если партнёр должен Вашему предприятию 500 тысяч рублей и Вы признали эту дебиторскую задолженность сомнительной, включив в резерв 300 тысяч рублей, его задолженность в балансе должна составлять 200 тысяч рублей. На эту же сумму нужно уменьшить нераспределённую прибыль предприятия, поскольку резерв входит в «Прочие расходы». Для того чтобы ничего не упустить, действуйте по следующей схеме:
- Определение платёжеспособности дебитора;
- Фиксация в учётной политике критериев неплатёжеспособности дебиторов;
- Формирование налогового резерва;
- Его отражение на счетах бухгалтерского учёта компании;
- Списание безнадёжных задолженностей.
Влияние резерва на налоговый учёт в 2022-ом году
Крупным предприятиям, сотрудничающим с десятками (а то – и сотнями) партнёров и имеющим много непогашенных дебиторских задолженностей, выгодно создавать соответствующий резерв. Это обусловлено тем, что он даёт возможность включать долги в расходы не ожидая трёх лет исковой давности или ликвидации контрагента.
В отличие от бухгалтерского учёта, где формирование является обязанностью предприятия, налоговый учёт определяет его как право. Это значит, что даже если в первом он сформирован, то для решения задач налогообложения прибыли предприятия от него можно отказаться. Списание в расходы возможно при выполнении следующих условий:
- Предприятие работает на общем режиме налогообложения;
- Налог на прибыль высчитывается путём начисления.
Если применяется кассовый метод учёта, то, как и на упрощённой системе налогообложения, согласно статье 346.16 Налогового кодекса, резервы включать в расходы нельзя. Согласно пункту 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ, в налоговом учёте сомнительность или безнадёжность долга признаётся если она возникла вследствие продажи продукции, услуг или работ и не была погашена в установленный временной период и никак не была обеспечена.
Согласно пункту 3 той же статьи Налогового кодекса, формирование резерва происходит каждый квартал или каждый месяц. Периодичность процедуры определяется отчётным периодом, который применяется на предприятии по налогу на прибыль. Это могут быть первые 3, 6 или 9 месяцев или 1, 2, 3 месяца. Последнего числа каждого отчётного периода нужно проводить инвентаризацию дебиторской задолженности и определять сумму той, которая была просрочена. Если предприятие имеет долг перед тем же контрагентом, который должен ему, сумма долга уменьшается.
Размер резерва определяют с учётом срока задержки следующим образом:
- Если он составляет менее 45-ти дней – нет нужды формировать резерв;
- Если он составляет от 45-ти до 90-та дней – в резерв нужно включить половину суммы долга;
- Если он превышает 90-то дней – в резерв нужно включить всю сумму долга.
Максимальный размер резерва должен составлять:
- 10% от выручки за отчётный период – по его итогам;
- 10% от выручки за прошлый отчётный период или 10% от выручки за текущий отчётный период (выбирается наибольшая из этих величин) – по итогам отчётных периодов.
Для того чтобы исключить любые ошибки, эксперты АКГ «АИП» рекомендуют следовать следующей схеме:
- Определение возможности формирования резерва и его отражение в учётной политике;
- Определение суммы отчислений;
- Списание безнадёжных дебиторских задолженностей;
- Перенесение остатка резерва в следующий отчётный период (при условии его формирования в нём) или включение его остатка в доходы (при условии отказа формирования в нём).
Пример расчета по методике 3
Пускай на начало года данные по категориям сотрудников таковы:
- по управленческому персоналу: остаток отпускных дней — 300 календарных дней, среднедневной заработок — 2000,00 руб.;
- по хозяйственному персоналу: остаток дней — 200 календарных дней, среднедневной заработок — 1200,00 руб.
Резервная сумма = 2000 руб. × 300 дн. + 1200 руб. × 200 дн. = 840 000.
Суммарная ставка 30,2 %, следовательно, сумма на оплату страховых взносов = 840 000 × 0,302 = 253 680.
Итого следует зарезервировать 840 000 + 253 680 = 1 093 680.
Вот пример, как формируется таблица резерва отпусков бюджетного учреждения:
| № п/п | ФИО сотрудника | Дата заключения трудового договора | Заработано на 01.12.2021 | Использовано | Резерв | Количество дней отпуска без сохранения зарплаты |
|---|---|---|---|---|---|---|
| 1 | Иванов Иван Иванович | 01.12.2017 | 224 | 120 | 104 | |
| 2 | Петров Петр Петрович | 30.11.2020 | 56 | 30 | 16 | 3 |
| 3 | Викторова Виктория Викторовна | 05.12.2017 | 112 | 50 | 62 |