Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «2. Группировка расходов, связанных с производством и реализацией». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Статья 264 НК РФ содержит перечень прочих производственных расходов организации. Причем, этот перечень является открытым. В комментарии мы остановимся на тех видах расходов, которые претерпели изменения летом прошлого года в связи с принятием Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ.
Комментарий к Статье 264 НК РФ
Расходы на вневедомственную охрану
Стоимость услуг вневедомственных охранников списывается на прочие расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ). Вплоть до последнего времени налоговики считали, что такие расходы налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Однако благодаря поправкам это стало возможным. Причем эту норму можно применять задним числом с начала 2005 г.
Рекламные расходы
В п. 4 ст. 264 НК РФ приведен закрытый перечень рекламных расходов, которые можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли без каких-либо ограничений. С 1 января 2006 г. в данный перечень включены брошюры и каталоги с рекламой реализуемых товаров.
Затраты на рекламу, не упомянутые в этом перечне, списывают в уменьшение налогооблагаемого дохода в пределах норматива, который равен 1 проценту от выручки фирмы. Причем выручку надо считать по правилам ст. 249 НК РФ. То есть в расчет надо брать выручку от реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав. Обычно в выручку входят НДС и акцизы. Так вот, чиновники настаивают, что при расчете лимита налоги из выручки надо исключить (Письмо от 7 июня 2005 г. N 03-03-01-04/1/310). Однако такое заявление более чем спорно. Ведь, предписывая исключать НДС и акцизы из налогооблагаемого дохода, законодатель тем самым признал, что в выручку, определение которой дано в ст. 249 НК РФ, эти налоги входят. А порядок расчета норматива по рекламным расходам увязан не с доходами, а именно с выручкой. И значит, в расчет ее надо брать полностью — с учетом НДС и акцизов. Правда, доказывать это скорей всего придется в арбитражном суде.
Расходы лизингодателя на покупку оборудования
Благодаря поправкам с 2006 г. лизинговые компании вправе равномерно включать в расходы стоимость имущества, которое учитывается на балансе у лизингополучателя, не дожидаясь окончания договора лизинга. Такое изменение внесено в гл. 25 НК РФ.
От каких настроек зависит результат калькуляции себестоимости
Себестоимость — это денежное выражение затрат на производство и реализацию продукции, которое складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства промышленной продукции основных фондов, сырья, материалов, топлива и энергии, труда, а также других затрат на ее производство и реализацию (п.п. 3, 8 «Основных положений по калькулированию себестоимости»).
Результат калькуляции себестоимости (фактической стоимости продукции в бухгалтерском и налоговом учете) в «1С:Бухгалтерии 8» отражается в справках-расчетах Себестоимость выпущенной продукции и услуг и Калькуляция себестоимости (рис. 4), которые доступны в том числе из формы помощника Закрытие месяца (раздел Операции).
К расходам организации на рекламу в целях настоящей главы относятся:
расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании; (В редакции Федерального закона от 23.07.2013 № 215-ФЗ)
расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании. (В редакции Федеральных законов от 29.05.2002 № 57-ФЗ; от 06.06.2005 № 58-ФЗ)
Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором — четвертом настоящего пункта, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса. (В редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)
Какие налоги включаются в себестоимость продукции
Можно условно разделить налоги, которые учитываются в затратах, на две группы – постоянные и переменные. Налоги, базой для которых является фиксированная величина, можно отнести к постоянным. Например, налог на имущество, налог на землю, транспортный налог, в спецрежимах это ЕНВД, ПСН. То есть налоги можно определить заранее и запланировать этот расход.
К переменным в первую очередь относятся страховые взносы, особенно если на предприятии сдельная оплата труда или большая текучка. Отклонения от запланированных расходов могут быть очень значительные.
При расчете налоги, уплачиваемые за счет себестоимости, являются существенным фактором в определении цены продукции.
>Какие налоги входят в себестоимость продукции
Что входит в затраты основного производства?
За ответом обратимся к Инструкции по применению Плана счетов, которая и вводит данный счет в обращение в отечественной методологии. В инструкции говорится, что счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания организации. В частности, этот счет используется для учета затрат на выпуск промышленной и сельскохозяйственной продукции.
По дебету данного счета отражаются:
– прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг (Дебет 20 Кредит 10, 70, 69, 02);
– расходы вспомогательных производств (Дебет 20 Кредит 23);
– косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства (Дебет 20 Кредит 25, 26);
– потери от брака (Дебет 20 Кредит 28).
Важно понимать, что все перечисленные расходы должны быть связаны именно с основным производством, то есть с операциями, осуществление которых является целью создания организации. Поэтому не стоит удивляться, что на счете 20 не отражаются расходы обслуживающих производств и хозяйств, учтенные на счете 29.
В Основных положениях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях о главном производстве сказано немногое. Перечень производств (в том числе переделов), которые выделяются при планировании и учете затрат, устанавливается в отраслевых инструкциях. Например, в Методических указаниях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях черной металлургии сказано, что все затраты на производство (кроме расходов общезаводского значения), включая расходы цеха по обслуживанию производства и управления, отражаются на счете «Основное производство». В Методических положениях по планированию, учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулированию себестоимости продукции (работ и услуг) на предприятиях химического комплекса даны более точные рекомендации. На основное производство относятся:
– прямые (имеющие непосредственную связь с конкретным продуктом) материальные затраты и затраты на оплату труда – непосредственно;
– другие затраты на рабочую силу, на обслуживание производства и общепроизводственные расходы – через собирательные счета.
Счет 20 – как раз непосредственный счет учета затрат основного производства. А потому обратим внимание прежде всего на прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции. Это сырье и материалы, амортизация основных производственных фондов, зарплата производственных рабочих, отчисления (страховые взносы). Возможны и другие затраты, которые однозначно относятся к основному производству.
На заметку
Для целей «прибыльного» налогового учета косвенные затраты, собирающиеся на счет 20 с других счетов учета затрат (23, 25, 26, 28), будем рассматривать отдельно и далее в статье не станем их упоминать, чтобы не путать читателя.
К прочим расходам относятся:
- членские взносы нотариусов в Белорусскую нотариальную палату, в некоммерческие организации, в объединения предпринимателей и нанимателей (союзы, ассоциации);
- расходы на ремонт и техническое обслуживание основных средств, в т.ч. расходы на списание автомобильных шин;
- расходы на услуги связи;
- суммы земельного налога, налога на недвижимость, транспортного налога, сборов (пошлин) в размере их фактической уплаты плательщиком;
- расходы на служебные командировки, включая расходы в виде суточных в пределах норм (если есть работники);
- иные расходы, связанные с производством и реализацией.
Ремонт основных средств
Нормативные документы, регулирующие порядок бухгалтерского учета основных средств, позволяют организациям выбирать один из трех возможных вариантов учета расходов на ремонт основных средств:
√ сумма фактических затрат на ремонт может в полном объеме относиться в состав текущих расходов того периода, в котором они были произведены;
√ учет расходов на ремонт может вестись с применением счета 97 «Расходы будущих периодов»;
√ организация может создавать резерв на проведение ремонта ОС;
Организация может выбрать для целей бухгалтерского учета любой из приведенных выше способов учета расходов на ремонт основных средств исходя из специфики своей деятельности, структуры и количества объектов основных средств, периодичности проведения ремонта.
Выбранный способ должен быть зафиксирован в учетной политике, регулирующей порядок ведения бухгалтерского учета в данной организации.
В новых Методических рекомендациях по учету основных средств в отличии от старых отсутствуют определения видов ремонта. Минфин России в письме от 14.01.2004 №16-00-14/10 отметил, что определения ремонта исключены из нормативного документа намеренно, поскольку данные вопросы не регулируются законодательством о бухгалтерском учете. По мнению Минфина, основанием для определения ремонта являются соответствующие документы, разработанные техническими службами организаций в рамках системы планово-предупредительных ремонтов. Бухгалтеру для определения ремонта рекомендую следующие нормативные документы – «Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений», утвержденное постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 г. №279, Методика определения стоимости строительной продукции на территории РФ (МДС 81-35.2004), утвержденное Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 №15/1.
Статьей 260 НК РФ предусматривает два варианта учета расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения:
■ расходы на ремонт основных средств могут включаться в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат;
■ налогоплательщики могут формировать резерв под предстоящие ремонты основных средств для обеспечения в течение нескольких налоговых периодов равномерного учета расходов на проведение ремонта основных средств.
Выбранный организацией способ должен быть зафиксирован в приказе об учетной политике для целей налогообложения.
Порядок формирования резерва установлен в ст. 324 НК РФ.
Резерв формируется путем отчислений, производимых в течение года на последний день соответствующего отчетного периода. Размер отчислений рассчитывается исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. Совокупная стоимость определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв. При определении нормативов отчислений в резерв налогоплательщику необходимо определить предельную сумму отчислений в резерв исходя из периодичности осуществления ремонта основных средств, частоты замены элементов основных средств (узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости ремонта. При этом вводится ограничение суммы резерва: она не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.
В письме от 11.01.2005 № 03-03-02-04/1/1 Минфин России рекомендует при проведении ремонта руководствоваться приказом Госкомархитектуры РФ при Госстрое СССР.
Отражение внереализационных расходов в декларации по налогу на прибыль
Внереализационные расходы из п. 1 ст. 265 НК РФ отражаются в декларации по налогу на прибыль по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02.
В этой строке надо указать сумму всех таких расходов за отчетный (налоговый) период нарастающим итогом.
Дополнительно в Приложении N 2 к Листу 02 декларации надо отразить:
-
по строке 201 — сумму начисленных за отчетный (налоговый) период процентов по полученным займам (кредитам), а также по выпущенным организацией ценным бумагам (например, векселям);
-
по строке 202 — отчисления в резерв на соцзащиту инвалидов;
-
по строке 204 — сумму расходов на ликвидацию ОС и списание НМА;
-
по строке 205 — сумму договорных санкций и возмещения ущерба, признанную вашей организацией или подлежащую уплате на основании решения суда, которое вступило в силу в отчетном (налоговом) периоде.
При этом сумма строк 201 — 205 не может быть больше общей суммы внереализационных расходов, отраженной по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 декларации.
При этом строка 203 Приложения N 2 к Листу 02 начиная с отчетности 2015 г. не заполняется.
Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам по п. 2 ст. 265 НК РФ, по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 декларации не отражаются.
Общую сумму таких убытков за отчетный (налоговый) период показывают по строке 300 Приложения N 2 к Листу 02 декларации.
Дополнительно в этом же Приложении надо отразить:
-
по строке 301 — сумму убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;
-
по строке 302 — сумму списанных безнадежных долгов, не покрытых за счет резерва.
При этом сумма строк 301 и 302 не может быть больше общей суммы убытков, отраженной по строке 300.
Еще по теме 2. Виды налогов, включаемых в себестоимость продукции:
- 1.2 Классификация и состав затрат, включаемых в себестоимость продукции
- СОСТАВ ЗАТРАТ НА ОПЛАТУ ТРУДА, ВКЛЮЧАЕМЫХ В СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ
- Налоги, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг)
- 1.3 Калькулирование себестоимости продукции. Виды и методы калькуляции
- 1.1 Понятие, сущность и функции себестоимости продукции, и ее виды
В соответствиис действующими законодательными актами производители продукции вправе включать ряд налогов и отчислений в себестоимость производимой продукции:
1) отчисления в фонд социальной защиты населения, составляет 35% от фонда зарплаты (налогооблагаемая база). Социальная защита включает: пенсионное страхование на случай достижения пенсионного возраста и потери кормильца; социальное страхование на случай временной нетрудоспособности, беременности и родов, рождения ребенка, трехлетнего ухода за ним, смерти застрахованного или члена его семьи.
2) страховые взносы по видам обязательного страхования, т.е. отчисления в Белгосстрах, от 0,6%-3% от фонда заработной платы;
3) земельный налог, налогооблагаемая база – земельный участок, ставка налога – в рублях за гектар. Уплата ю.л. осуществляется равными долями в следующие сроки: не позднее 15 апреля, 15 июля, 15 сентября, 15 ноября;
4) налог за пользование природными ресурсами (экологический налог);
5) плата за размещение отходов производства в окружающей среде;
6) отчисления в инновационный фонд;
7) налог на приобретение бензина и дизельного топлива;
8) таможенные сборы за таможенное оформление товаров, ввозимых на таможенную территорию РБ;
9) таможенные пошлины по товарам, ввозимым на таможенную территорию РБ;
10) акцизы на товары, ввозимые на таможенную территорию РБ;
11) налог на добавленную стоимость НДС (входной).
Ставки налогов и отчислений устанавливаются Советом Министров по представлению на то уполномоченных государственных органов.
В соответствии с действующими нормами производители продукции, которые являются ее продавцами, ответственны за перечисление в бюджет косвенных налогов, взимаемых с покупателей. Поэтому при формировании цены должны быть рассчитаны следующие налоги :
Налоги и отчисления, включаемые в цены и выплачиваемые из выручки от реализации продукции
|
Вид налогов и отчислений |
Налогооблагаемая база |
Ставки налогов в 2010 т. |
|
Акцизы (для подакцизных товаров) |
У товаропроизводителей — выручка от реализации продукции. У импортеров — таможенная стоимость товаров |
|
|
Налог на добавленную стоимость (НДС) |
Стоимость сделки купли-продажи* |
|
|
Таможенные сборы и пошлины ** |
* Причитающаяся к уплате в бюджет сумма налога определяется как разность между НДС на реализуемую продукцию и НДС на приобретаемые для ее производства ресурсы.
** Для товаров, ввозимых для реализации на территорию РБ. В пособии не рассматривается.
II. Основные проблемы учета, группировки и классификации расходов в целях налогообложения
Можно без сомнения утверждать, что, как бы ни были хорошо сформулированы нормы главы 25 НК РФ, проблемы с ее практическим применением все равно бы возникали. Это связано и с неограниченным многообразием видов деятельности и хозяйственных операций, и с особенностями русского языка, допускающего различный смысловой оттенок и даже смысл одних и тех же слов.
Но все это, конечно, не должно давать законодателю повода не стремиться к максимальной точности и ясности законодательства, что не раз подчеркивал и Конституционный суд РФ в своих решениях. К сожалению, глава 25 НК РФ представляет собой очередной пример недостаточно тщательной проработки. В данном разделе мы, конечно, не станем давать рекомендации законодателю, а займемся теми проблемами, которые вызваны несогласованностью норм главы 25 НК РФ и отказом от устоявшихся ранее правил. Несмотря на то, что глава 25 НК РФ далека от идеала, она действует, и на основе ее текста приходится принимать конкретные решения, от которых во многом зависят налоговые обязательства организаций.
Наибольшее количество проблем, связанных с налогом на прибыль, по вполне понятным соображениям всегда вызывает учет расходов. За время действия главы 25 НК РФ в отношении учета расходов сформировалось несколько принципиальных, общих вопросов, на которые законодательство не дает конкретного ответа. Можно сказать, что это фундаментальные, системообразующие проблемы, решения которых требует большинство конкретных ситуаций с расходами налогоплательщиков. Безусловно, ответы на них должны быть четко сформулированы в Кодексе, но до тех пор, пока этого не произойдет, нам, налоговым консультантам, бухгалтерам и аудиторам, придется решать эти проблемы самостоятельно, фактически читая Кодекс между строк.
Следует подчеркнуть, что по объективным причинам все изложенное в этом разделе является личной позицией автора. Она может совпадать или не совпадать с позицией МНС РФ и независимых специалистов, но остается, в то же время, лишь личной позицией. Данные проблемы специалистами, как правило, в системном плане не анализировались, и ответы на эти вопросы не определены законодательно. Будем надеяться, что в дальнейшем эти недостатки главы 25 НК РФ будут устранены.
Итак, выделим три основные проблемы по учету, группировке и классификации расходов.
В соответствии со ст. ст. 246, 247 НК РФ плательщиками налога на прибыль являются:
- Все юридические лица РФ (ОАО, ЗАО, ООО, ИП и др.)
- Иностранные юр. лица, работающие в РФ через постоянные представительства или получающие доход от источников в России.
В соответствии со ст. ст. 246.1, 346.1, 346.11, 346.26 НК РФ налог на прибыль платить не должны:
- Налогоплательщики, применяющие спец. режимы налогообложения (УСН, ЕСХН, ЕНВД), а также являющиеся плательщиками налога на игорный бизнес
- Участники проекта «Инновационный центр «Сколково»
Обязанность уплаты налога на прибыль возникает только при наличии объекта налогообложения. При отсутствии прибыли, налог на прибыль платить не нужно.
Для разных категорий налогоплательщиков прибылью для целей налогообложения могут являться разные категории доходов (ст. 247 НК РФ).